“内部控制”或“否定意见”，

建立、健全内部控制并使其得到有效运行，是保证上市公司经营合法合规、资产安全并有效防范风险的必要基础，是确保上市公司财务报告及相关信息真实、准确、完整、及时的必要保障，是促进上市公司提高经营效率和效果、实现公司战略和业务高质量发展的必要前提。

根据《关于印发企业内部控制配套指引的通知》（财会[2010]11号），《企业内部控制审计指引》等企业内部控制配套指引主要针对 沪主板、深主板施行。其中， 中小板要求 至少每两年出具一次内部控制审计/鉴证报告； 创业板无强制要求出具内部控制审计/鉴证报告。

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一、内部控制审计报告概况

经查询，沪深两市约125家A股上市公司未在4月30日前披露2019年年度报告，将延期至6月30日前披露；截至2020年5月31日，尚有约80家上市公司未披露2019年年度报告。

截至2020年5月31日，沪深两市共1,923家A股上市公司披露了2019年度内部控制审计报告（其中沪主板1,391家，深主板435家，中小板85家，创业板9家，科创板3家），其中“否定意见”内部控制审计报告44份（占比2.29%）。

近3年内部控制审计报告意见类型具体情况如下：

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二、2019“否定意见”内部控制审计报告基本情况

2019年度被出具“否定意见”内部控制审计报告的44家上市公司基本情况如下：

（一）板块分布

从板块分布看，沪主板30家，深主板11家，中小板3家。

（二）行业分布

从行业分布看，涉及8个行业，其中“制造业”24家，其次“批发和零售业”、“房地产业”分别5家，其余信息传输、软件和信息技术服务业，采矿业，交通运输、仓储和邮政业，金融业，综合等行业。

（三）审计机构

从审计机构看，44份“否定意见”内部控制审计报告分别由19家会计师事务所出具，其中立信会计师事务所（特殊普通合伙）出具8份，数量最多；其次亚太（集团）会计师事务所（特殊普通合伙）、中审众环会计师事务所（特殊普通合伙）分别出具4份。

（四）归母净利润

从归属于母公司所有者的净利润看，多为经营不善，盈利能力不强；其中34家归母净利润为负，10家归母净利润为正。

（五）近3年内部控制审计报告类型情况

从近3年内部控制审计报告类型情况看，5家为 连续3年被出具“否定意见”内部控制审计报告，24家为 近3年内首次被出具“否定意见”内部控制审计报告。

（六）“否定意见”内部控制审计报告对应的财务报表审计报告

从上述44家“否定意见”内部控制审计报告对应的财务报表审计报告看，40家被出具非标准意见审计报告，具体对应关系如下：

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三、2019“否定意见”内部控制审计报告主要事项

根据《企业内部控制审计指引》第三十条和第三十三条，注册会计师认为 财务报告内部控制存在一项或多项重大缺陷的（除非审计范围受到限制），或注册会计师知悉 对企业内部控制自我评价基准日内部控制有效性有重大负面影响的期后事项的，应当对财务报告内部控制发表否定意见。

从否定意见内容看，大部分“否定意见”内部控制审计报告包括多个导致否定意见的事项。上述44份“否定意见”内部控制审计报告中，涉及约90项否定意见事项，高频率出现的控制缺陷事项举例如下：

（一）

业务层面内部控制存在缺陷

【频率】★★★★★

1、投资管理

【内控缺陷事项】

（1）上市公司在执行《子公司管理制度》过程中，缺少对子公司的运作、人事、财务方面的管理监督，对子公司重大事项决策、资产的安全管理和使用、合同管理、印章管理、成本费用审核、内部信息与沟通、内部监督控制等存在缺陷，致使内部控制监督无效。

（2）上市公司控股子公司未按照公司内控制度如实反映经济运行情况并编制财务报告、未按照公司内控制度规定执行审批程序违规对外提供担保；上市公司未能防止或及时发现并纠正上市公司业绩造假、资金链断裂等重大风险事项，未能及时发现并恰当反映这些事项对公司财务报表的重大影响。

（3）上市公司董事长对子公司的经营业务超过公司董事会授权，参与子公司经营，合同签订、存货收发、款项收回的职责分工和制衡机制失效，致使公司产生重大损失；部分业务经营停滞，大量员工离职，财务数据不完整，以前年度形成的大额债权未收回，内部控制继续失效。

（4）对外投资未达到有效的跟踪管理，会计师未能获取部分子公司、联营企业的财务资料，也未能获取其签章版的财务报表，无法判断公司当期损益确认是否恰当。

2、资金管理

【内控缺陷事项】上市公司子公司一名财务人员涉嫌贪污公款，该财务人员因涉嫌职务犯罪已被属地监察机关立案，公司全资子公司未有效执行银行存款支付程序，导致公司2016-2019年财务报告存在重大错报。

3、应收款项管理

【内控缺陷事项】

（1）上市公司未有效执行客户的赊销政策，也未有效执行应收款项的对账、催收和管理制度，导致对部分客户的信用管理缺失，影响公司对应收款项可收回情况的判断，可能导致财务报表存在重大错报。

（2）上市公司控股子公司存在未按照公司内部审批用途使用大额款项，未对由此形成的应收款项按内部控制要求计提充分的减值准备。

4、存货管理

【内控缺陷事项】

（1）存货管理未按公司内控制度要求执行，部分存货存在不能正确区分库存物资的所有权。

（2）公司存货管理不善，存货盘亏、报损金额巨大，公司内部审计部门对内部控制的监督无效。

（3）因前期欠房租，导致仓库被封，员工无法进入，无人看管，造成失控被盗，上市公司财产保护控制方面的内部控制失效。

5、销售收款、采购付款管理

【内控缺陷事项】

（1）上市公司没有建立和实施与贸易业务相关的供应商选择及授信管理制度、信用风险管制度，未对单一供应商或客户的累计交易金额进行限额管理。

（2）上市公司与联营商户签订《合作经营合同书》，约定联营商户销售产品后，销售款存入上市公司指定的银行账户，双方按照一定比例分配收入，并按月结算支付给公司。2019年度，上市公司应当与该等联营商户结算收回销售款，但上市公司未收到任何款项；公司将已销售未收回货款产品作为发出商品核算，并计提存货跌价准备。该事项违反了公司《合同管理制度》等内部控制制度的相关规定，且公司未及时根据业务模式的变化，按照《企业内部控制基本规范》、《上海证券交易所上市公司内部控制指引》等相关规定，完善公司《销售管理制度》、《门店管理制度》等相关内部控制制度。

（3）上市公司采购与付款业务中，付款金额超出所采购所需的资金，采购与付款业务的内部控制存在重大缺陷。

（4）上市公司预付有关的部分供应商目前无法对账，亦无其他有效的补偿性控制措施，与之相关的控制失效。

6、合同管理

【内控缺陷事项】上市公司发生的多起诉讼，显示上市公司存在以签署《信托受益权转让协议》、《框架合作协议》或出具《流动性支持函》等形式提供保底承诺等事项的情况，且涉及金额重大。上述诉讼涉及上市公司的协议或合同文件，未查询到相关用印记录及审批流程，违反了《信托公司管理办法》、《关于规范金融机构同业业务的通知》等相关法规的规定，公司未能有效执行合同用印审批相关内部控制。

7、印章管理

【内控缺陷事项】新旧管理层更换交接未按内控制度要求执行，部分子公司公章及印鉴章未能有效管理，公司日常经营管理制度一段时期内未有效执行。

8、成本费用报销管理

【内控缺陷事项】上市公司在经营过程中没有完全按照内部控制制度执行成本费用报销的控制和审批程序，上市公司实际控制人在上市公司列支与生产经营无关的成本、费用。

9、信用风险管理

【案例】JZCH（000587）

【内控缺陷事项】上市公司重要子公司参照中国银行业监督管理委员会《贷款风险分类指引》制定了风险资产五级分类制度，但在对2019年度审计时，会计师发现上述租赁、贷款的五级分类未更新，该内部缺陷表明与之相关的租赁、贷款信用风险内部运行失效。

（二）

会计核算存在缺陷

【频率】★★★★

1、资产减值

【内控缺陷事项】

（1）上市公司在对期初应收款项进行减值测试的过程中，对于未来现金流量的预计存在估计依据不充分的情况，影响财务报表期初其他应收款的计价，导致本期经营成果可能出现重大错报，与之相关财务报告内部控制运行失效。

（2）上市公司执行减值测试的相关假设主要系未来发展的判断，而其判断过程缺少适当的客观证据影响相关资产的计价与分摊，与之相关的财务报告内部控制运行失效。

（3）上市公司没有分析应收款项的预计未来现金流量现值，按照应收款项的预计未来现金流量现值低于其账面价值的差额计提坏账准备，影响财务报表中应收款项的计价，应收款项减值测试内部控制执行失效。

（4）上市公司未在每季度末对财务担保合同及对控股股东应收款项的预期信用损失情况进行估计，影响公司对外披露的季度、半年度财务报告中预计负债和信用减值损失等报表项目金额的准确性，与之相关财务报告内部控制执行失效。

2、预计负债

【内控缺陷事项】

（1）上市公司部分未决诉讼及撒诉事项未计提预计负债，部分报案诉讼案件计提了预计负债；公司无预计负债管理的相关制度，对于预计担保损失的判断过程缺少适当的客观证据，影响预计担保损失的计价与分摊，影响财务报表中预计负债的计价、预计负债测试内部控制缺失。

3、收入成本

【案例】SWJN（000820）、JZCH（000587）

【内控缺陷事项】

（1）因工程项目营业收入、营业成本等确认不恰当，上市公司对财务处理不当事项进行前期会计差错更正，重述了前期的财务报表，财务报告相关内部控制存在重大缺陷。

（2）上市公司在会计核算及财务报告编制程序中存在部分运行缺陷，在利息收入确认及利息支出计算等对财务报告产生重大影响的交易和事项上，对不满足收入确认条件的利息收入进行了确认，对利息成本的核算没有完整的控制程序。

4、金融工具

【内控缺陷事项】在对交易性金融资产的公允价值变动损益测试的过程中，对于未来现金流量的预计存在估计依据不充分的情况，影响财务报表中交易性金融资产的计价，与之相关财务报告内部控制运行失效。

5、预付款项

【案例】XDZ（000571）

【内控缺陷事项】无法判断预付账款商业实质，无法判断资金往来的商业实质以及上市公司与相关单位是否存在关联方关系。

（三）

违规对外担保

【频率】★★★

【内控缺陷事项】

1、上市公司以存单质押等方式违规为关联方提供担保，未经正常审批程序、无实际业务合同且未履行必要的审批程序及信息披露义务，违反了《关于规范上市公司与关联方资金往来及上市公司对外担保若干问题的通知》、公司《对外担保管理制度》、《关联交易管理制度》等相关规定。

2、上市公司控股股东及其实际控制人在未经董事会、股东大会审议的情况下，将上市公司作为共同借款人或担保人，为控股股东及其关联方、实际控制人之关联方及其指定第三方的融资提供担保，进而导致公司部分银行账户被冻结。

3、上市公司未能及时、可靠地预计与关联方相关资产及担保可能存在的损失，亦未能在报告期内采取有效的方式化解或降低担保可能存在的风险，存在超限额担保的情形。

（四）

非经营性资金占用

【频率】★★★

【内控缺陷事项】

2、上市公司控股股东及其实际控制人，在未经董事会、股东大会审议的情况下，将上市公司作为共同借款人或担保人为控股股东及其关联方、实际控制人之关联方及其指定第三方的融资提供担保，并操控上市公司管理层通过直接划转上市公司账户资金、股权投资款等方式占用上市公司资金。

3、2018年度，上市公司存在未获得股东大会授权的情况下，将资金存放于关联公司的行为；2019年度，上市公司仍未获得股东大会对将资金存放于关联公司的授权。该事项涉及金额重大且截至2019年12月31日相关资金仍未收回，违反了公司《关联交易管理办法》等相关法规的规定，公司未能及时有效执行重大交易授权的内部控制并对财务报告内部控制重大缺陷予以整改，负责管理和监督企业财务报告的管理层也未能有效采取其他整改措施。

4、上市公司存在未经正常审批程序、无实际采购合同且未履行必要的信息披露义务的情况下，将资金支付给供应商，供应商将收到的资金划转给公司关联方，造成期末大额关联方非经营性资金占用。

（五）

其他未履行审批决策程序及披露义务事项

【频率】★★

【内控缺陷事项】

1、上市公司将房产无偿提供给控股股东使用，未按关联交易内部控制规定履行审议程序及信息披露义务，与之相关内部控制运行失效。

3、2019年12月30日，公司第二次临时股东大会审议通过了与关联公司签订股权转让协议，上市公司受让标的公司40%的股权。上市公司在尚未履行完股东大会审批流程前，向交易对手方支付股权转让款，并向标的公司支付注资款。该重大缺陷导致上市公司不能合理保证防止或及时发现未经授权且对财务报表有重大影响的关联方交易，与之相关的财务报告内部控制失效。

4、上市公司与信息披露相关内控失效，资产管理存在薄弱环节，未及时披露多起涉讼被查封和冻结的资产。

（六）

其他

【频率】★

【内控缺陷事项】

1、前期问题造成的内部控制重大缺陷未完成整改；上市公司前实际控制人、前董事长前期主导的对外投资、付款、关联交易、对外担保、票据融资等问题涉嫌舞弊，失联至今，证监会因其涉嫌信息披露违规违法对其进行立案调査；公司银行账户等主要资产仍被冻结，生产经营基本停滞，财务状况进一步恶化，持续经营能力存在重大不确定性，保持内部控制有效性的基础不复存在。

2、截至报告期末，上市公司存在流动资产低于流动负债、债务逾期、未归还临时补充流动资金的募集资金等情况，公司的持续经营能力存在重大不确定性。

【 他山提示 】

内部控制对提高上市公司经营管理水平和风险防范能力、促进上市公司可持续发展维护社会主义市场经济秩序和社会公众利益具有重要意义。

上市公司应当健全和完善内部控制制度，确保董事会、监事会和股东大会等机构合法运作和科学决策，建立有效的激励约束机制，树立风险防范意识，加强对关联交易、提供担保、募集资金使用、重大投资、信息披露等活动的控制，培育良好的企业精神和内部控制文化，创造全体职工充分了解并履行职责的环境。

2019年度“无法表示意见”审计报告情况分析（截至2020.4.30）

END

本文作者

他山咨询证券合规部，对证监会立案调查程序、交易所纪律处分程序有深入的理解，参与了大量的证监会（包括各地派出机构）行政处罚、交易所纪律处分应对项目，并为上市公司提供模拟现场检查服务，提前排除违规风险。