2019年度全国会计专业技术资格中级考试备考答疑（之十四）

《中级会计实务》：财务报告及合并财务报表的调整处理

本章内容属于考试重点章节，考试题型以主观题为主，客观题中也有所涉及。可与长期股权投资等章节的相关知识相结合，且几乎年年出现。考生可将本章与长期股权投资一章相结合进行学习，关注合并财务报表的调整抵销分录的编制。

一、财务报告概述

财务报告是企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。财务报告包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。财务报表是财务报告的核心内容。

（一）财务报表构成

财务报表由报表本身及其附注两部分构成。一套完整的财务报表至少应当包括“四表一注”，即资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表以及附注。

（二）财务报表分类

1.按财务报表编报期间的不同，可以分为中期财务报表和年度财务报表。中期财务报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和附注。与年度财务报表相比，中期财务报表中的附注披露可适当简略。

2.按财务报表编报主体的不同，可以分为个别财务报表和合并财务报表。

二、合并财务报表概述

（一）定义

合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。

（二）特点

合并财务报表具有下列特点：一是反映的对象是由母公司和其全部子公司组成的会计主体；二是编制者是母公司，但所对应的会计主体是企业集团；三是合并财务报表是站在合并财务报表主体的立场上，以纳入合并范围的企业个别财务报表为基础，根据其他有关资料，抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易，考虑了特殊交易事项对合并财务报表的影响后编制的。

（三）合并财务报表合并范围的确定

合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。

控制，是指投资方拥有对被投资方的权利，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权利影响其回报金额。因此，投资方要实现控制，必须具备两项基本要素：一是因涉入被投资方而享有可变回报；二是拥有对被投资方的权利，并且有能力运用对被投资方的权利影响其回报金额。投资方只能同时具备上述两个要素时，才能控制被投资方。

在实际工作中，投资方在判断其能否控制被投资方时，应综合考虑所有相关事实和情况，判断是否同时满足控制的两个要素。相关事实和情况主要包括：被投资方的设立目的和设计；被投资方的相关活动以及如何对相关活动作出决策；投资方享有的权利是否使其目前有能力主导被投资方的相关活动；投资方是否通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报；投资方是否有能力运用对被投资方的权利影响其回报金额。

三、对子公司个别财务报表的调整

在编制财务报表前，应当尽可能地统一母公司和子公司的会计政策，统一要求子公司所采用的会计政策与母公司保持一致。

如果子公司所采用会计政策与母公司不一致，要求子公司按照母公司的会计政策另行编报子公司的财务报表，或按照母公司自身的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整。

（一）属于同一控制下企业合并中（包括直接投资）取得的子公司（略，教材未涉及）

（二）属于非同一控制下企业合并中取得的子公司

将购买日子公司的账面价值调整为公允价值。

借：存货　　　　　　 【评估增值】

固定资产　　 　 【评估增值】

无形资产　　 　 【评估增值】

递延所得税资产　 【评估减值确认的】

贷：应收票据及应收账款 【评估减值】

递延所得税负债 【评估增值确认的】

资本公积　　　　【差额】

四、按权益法调整对子公司的长期股权投资

（一）对于应享有子公司当期实现净利润的份额

借：长期股权投资【子公司调整后净利润×母公司持股比例】

贷：投资收益

按照应承担子公司当期发生的亏损份额，做相反分录。

【提示】调整后的子公司净利润。

1.对购买日子公司评估增值的差额进行调整：补提折旧对损益的影响、存货已经对外销售影响损益。

2.不包括内部交易的调整。

3.子公司发行优先股等其他权益工具的，应扣除现金股利。

子公司发行累积优先股等其他权益工具的，无论当期是否宣告发放其股利，在计算列报母公司合并利润表中的“归属于母公司股东的净利润”时，应扣除当期归属于除母公司之外的其他权益工具持有者的可累积分配股利，扣除金额应在“少数股东损益”项目中列示。

子公司发行不可累积优先股等其他权益工具的，在计算列报母公司合并利润表中的“归属于母公司股东的净利润”时，应扣除当期宣告发放的归属于除母公司之外的其他权益工具持有者的不可累积分配股利，扣除金额应在“少数股东损益”项目中列示。

（二）对于当期子公司宣告分派的现金股利或利润

借：投资收益

贷：长期股权投资

（三）对于子公司其他综合收益变动

借：长期股权投资

贷：其他综合收益（或相反）

（四）对于子公司除净损益、分配股利、其他综合收益以外所有者权益的其他变动

借：长期股权投资

贷：资本公积（或相反）

来源：《中国会计报》8月16日16版

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