森科教育 北京注册会计师面授教研中心

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①对联营企业投资；

②对合营企业投资。

2.会计处理：

①初始投资成本的调整。

②投资单位取得长期股权投资后，被投资单位实现盈利或是发生亏损，直接反映为其所有者权益的增加或者减少，此时，投资单位应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额（法规或章程规定不属于投资企业的净损益除外），确认为投资收益并调整长期股权投资的账面价值。具体分录为：

借：长期股权投资——损益调整

贷：投资收益或做相反分录。

③被投资单位宣告分派利润或现金股利的处理投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润，应抵减长期股权投资的账面价值；自被

投资单位取得的现金股利或利润超过已确认的损益调整部分，应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的账面价值。

借：应收股利

贷：长期股权投资——损益调整

④被投资单位实现的其他综合收益

投资企业应该按照被投资单位实现的其他综合收益中应享有的份额调整长期股权投资的账面价值。

借：长期股权投资——其他综合收益贷：其他综合收益

⑤被投资单位实现除净损益、其他综合收益以及利润分配以外所有者权益的其他变动（资本公积的变动）

因增资扩股而增加的资本溢价等，投资企业应按享有的份额，调整增加或减少长期股权投资账面价值，并增加或减少资本公积（其他资本公积）。

借：长期股权投资——其他权益变动

贷：资本公积——其他资本公积或做相反分录。

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注会《会计》高频考点：长期股权投资成本法转为权益法

【内容导航】

1.减资由成本法转为权益法

2. 因少数股东增资导致成本法变为权益法【考频分析】考频：★★★★★

复习程度：熟练掌握本考点。

【高频考点】长期股权投资成本法转为权益法

1.减资由成本法转为权益法

首先，按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。

其次，比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时（假定用权益法）应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额：属于投资作价中体现商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资账面价值的同时，应调整留存收益。

再次，对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中按照持股比例计算应享有份额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益（原取得投资时至处置投资当期期初）和当期损益（处置投资当期期初至处置日）。

对于被投资单位在此期间实现的其他综合收益，在调整长期股权投资的账面价值的同时，调整记入“其他综合收益”。

对于被投资单位实现的除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动应享有的份额，在调整长期股权投资的账面价值的同时，调整记入“资本公积——其他资本公积”。

在合并报表中，对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益。与原有子公司股权投资相关的其他综合收益，应当在丧失控制权时转为当期投资收益。

2. 因少数股东增资导致成本法变为权益法投资方因其他投资方对其子公司增资而导致本投资方持股比例下降，从而丧失控制权但

能实施共同控制或施加重大影响的投资方应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理：

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（1）在个别财务报表中，应当对该项长期股权投资从成本法转为权益法核算。首先，

按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额，与应结

转持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值之间的差额计入当期损益；然后，按

照新的持股比例视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整。

（2）在合并财务报表中，应当按照《企业会计准则第 33 号——合并财务报表》的有关

规定进行会计处理。

注会《会计》高频考点：长期股权投资权益法转为成本法

【内容导航】

增资由权益法转为成本法

【考频分析】

考频：★★★★★

复习程度：掌握本考点。

【高频考点】长期股权投资权益法转为成本法

因追加投资等导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司的投资的—

—应将权益法改为成本法；长期股权投资在购买日的初始投资成本为原权益法下的账面价值

加上购买日为取得进一步的股份新支付的对价的公允价值之和。

注会《会计》高频考点：金融资产与长期股权投资权益法的转换

【内容导航】

1.金融资产转换为权益法的核算

2.权益法转换为金融资产的核算

【考频分析】

考频：★★★★

复习程度：掌握本考点。

【高频考点】金融资产与长期股权投资权益法的转换

1.金融资产转换为权益法的核算

投资方因追加投资等原因能够对被投资单位施加重大影响或实施共同控制但不构成控

制的，应当按照《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量》确定的原持有的股权投

资的公允价值加上新增投资成本之和，作为改按权益法核算的初始投资成本。计算公式：

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改按权益法核算的初始投资成本＝确定的原持有的股权投资的公允价值＋新增投资成本

原持有的股权投资分类为可供出售金融资产的，其公允价值与账面价值之间的差额，以及原

计入其他综合收益的累计公允价值变动应当转入改按权益法核算的当期投资收益。

2.权益法转换为金融资产的核算

投资方因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资单位的共同控制或重大影响的，处置后的

剩余股权应当改按《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量》核算，其在丧失共同

控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。原股权投资因采用权

益法核算而确认的其他综合收益，应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置

相关资产或负债相同的基础进行会计处理。

注会《会计》高频考点：长期股权投资的处置与减值

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1.长期股权投资的减值

2.长期股权投资的处置【考频分析】考频：★★★★

复习程度：掌握本考点。

【高频考点】长期股权投资的处置与减值

1.长期股权投资的减值

长期股权投资应按照账面价值与可收回金额或预计未来现金流量的差额确认减值，并相应计提减值准备。

2.长期股权投资的处置

①成本法下：处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损

益。

即：处置损益＝实际取得的价款－长期股权投资的账面价值借：银行存款等（实际收到的金额）

长期股权投资减值准备（已计提的减值准备）贷：长期股权投资（账面余额）

（贷或借）投资收益（差额）

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②权益法下：采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位其他综合收益和除净损益、其他综合收益以及利润分配以外所有者权益的其他变动而计入其他综合收益和资本公积的金额，在处置时亦应一并结转。将与所出售股权相对应的部分在处置时自其他综合收益和资本公积转入当期损益，因重新计量设定受益计划净负债或净资产形成的变动金额除外。

借：其他综合收益资本公积——其他资本公积贷：投资收益

或做相反的分录。

注会《会计》高频考点：合营安排

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1.合营安排的认定及分类

2.共同控制的判断

3.共同经营参与方的会计处理【考频分析】考频：★★★

复习程度：熟悉了解本考点。【高频考点】合营安排

1.合营安排的认定及分类

①合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。合营安排具有以下特征：

（1）各参与方均受到该安排的约束。

（2）两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。

②合营安排分为共同经营和合营企业。

共同经营，是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排。合营企业，是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排。

合营方应当根据其在合营安排的正常经营中享有的权利和承担的义务确定合营安排的分类，在确定合营安排的分类时，具体包括：

（1）未通过单独主体达成的合营安排，应当划分为共同经营。

（2）通过单独主体达成的合营安排，通常应当划分为合营企业。但有确凿证据表明满足下列任一条件并且符合相关法律法规规定的合营安排应当划分为共同经营：

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①合营安排的法律形式表明，参与方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务。

②合营安排的合同条款约定，参与方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务。

③其他相关事实和情况表明，参与方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务，如合营方享有与合营安排相关的几乎所有产出，并且该安排中负债的清偿持续依赖于合营方的支持。

2.共同控制的判断

共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。在判断是否存在共同控制时，具体包括：

（1）应当首先判断所有参与方或参与方组合是否集体控制该安排，其次再判断该安排相关活动的决策是否必须经过这些集体控制该安排的参与方一致同意。

在判断集体控制时，注意集体控制不是单独一方控制，能够集体控制一项安排的参与方组合很可能不止一个。

当且仅当相关活动的决策要求集体控制该安排的参与方一致同意时，才存在共同控制。（2）如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控

制。即，共同控制合营安排的参与方组合是唯一的。

（3）仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制。

3.共同经营参与方的会计处理（1）共同经营中合营方的会计处理

①一般会计处理原则

合营方应当确认其与共同经营中利益份额相关的下列项目，并按照相关企业会计准则的规定进行会计处理：

A.确认单独所持有的资产，以及按其份额确认共同持有的资产；

B.确认单独所承担的负债，以及按其份额确认共同承担的负债；

C.确认出售其享有的共同经营产出份额所产生的收入；

D.按其份额确认共同经营因出售产出所产生的收入；

E.确认单独所发生的费用，以及按其份额确认共同经营发生的费用。

合营方可能将其自有资产用于共同经营，如果合营方保留了对这些资产的全部所有权或控制权，则这些资产的会计处理与合营方自有资产的会计处理并无差别。

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合营方也可能与其他合营方共同购买资产来投入共同经营，并共同承担共同经营的负债，此时，合营方应当按照企业会计准则相关规定确认在这些资产和负债中的利益份额。

②合营方向共同经营投出或者出售不构成业务的资产的会计处理合营方向共同经营投出或出售资产等（该资产构成业务的除外），在共同经营将相关资

产出售给第三方或相关资产消耗之前（即，未实现内部利润仍包括在共同经营持有的资产账面价值中时），应当仅确认归属于共同经营其他参与方的利得或损失。交易表明投出或出售的资产发生符合《企业会计准则第 8 号——资产减值》（以下简称“资产减值损失准则”）等规定的资产减值损失的，合营方应当全额确认该损失。

③合营方自共同经营购买不构成业务的资产的会计处理合营方自共同经营购买资产等（该资产构成业务的除外），在将该资产等出售给第三方

之前（即，未实现内部利润仍包括在合营方持有的资产账面价值中时），不应当确认因该交易产生的损益中该合营方应享有的部分。即，此时应当仅确认因该交易产生的损益中归属于共同经营其他参与方的部分。当这类交易提供证据表明购入的资产发生符合资产减值损失准则等规定的资产减值损失的，合营方应当按其承担的份额确认该部分损失。

④合营方取得构成业务的共同经营的利益份额的会计处理合营方取得共同经营中的利益份额，且该共同经营构成业务时，应当按照企业合并准则

等相关准则进行相应的会计处理，但其他相关准则的规定不能与本准则的规定相冲突。企业应当按照企业合并准则的相关规定判断该共同经营是否构成业务。该处理原则不仅适用于收购现有的构成业务的共同经营中的利益份额，也适用于与其他参与方一起设立共同经营，且由于有其他参与方注入既存业务，使共同经营设立时即构成业务。

（2）对共同经营不享有共同控制的参与方的会计处理原则对共同经营不享有共同控制的参与方（非合营方），如果享有该共同经营相关资产且承

担该共同经营相关负债的，比照合营方进行会计处理。即，共同经营的参与方，不论其是否具有共同控制，只要能够享有共同经营相关资产的权利、并承担共同经营相关负债的义务，对在共同经营中的利益份额采用与合营方相同的会计处理。否则，应当按照相关企业会计准则的规定对其利益份额进行会计处理。例如，如果该参与方对于合营安排的净资产享有权利并且具有重大影响，则按照长期股权投资准则等相关规定进行会计处理；如果该参与方对于合营安排的净资产享有权利并且无重大影响，则按照金融工具确认和计量准则等相关规定进行会计处理；向共同经营投出构成业务的资产的，以及取得共同经营的利益份额的，则按照合并财务报表及企业合并等相关准则规定进行会计处理。

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固定资产

注会《会计》高频考点：固定资产的初始计量

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1.初始计量的一般原则

2.不同方式取得固定资产的初始计量【考频分析】考频：★★★★

复习程度：熟悉了解本考点。

【高频考点】固定资产的初始计量

1.初始计量的一般原则：固定资产应当按照成本进行初始计量。

2.不同方式取得固定资产的初始计量：

①企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

②企业通过自营方式建造的固定资产，其入账价值应当按照该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出确定。

③采用出包工程方式的企业，固定资产成本包括发生的建筑工程支出、安装工程支出以及需分摊计入各固定资产价值的待摊支出。

④投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

⑤非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产的成本，应当分别按照非货币性资产交换及债务重组准则的有关规定确定。

⑥盘盈固定资产，作为前期差错更正处理。

注会《会计》高频考点：固定资产的折旧

【内容导航】

1.折旧的范围

2.折旧方法【考频分析】

考频：★★★★★

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复习程度：掌握本考点。

【高频考点】固定资产的折旧

1.折旧的范围：除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：已提足折旧仍继续使用的固定资产；按照规定单独估价作为固定资产入账的土地。

2. 折旧方法：

①年限平均法

年折旧额＝（原价－预计净残值）÷预计使用年限＝原价×（1－预计净残值/原价）÷预计使用年限＝原价×年折旧率

②工作量法

单位工作量折旧额＝（固定资产原价－预计净残值）÷总工作量每期折旧额＝单位工作量折旧额×固定资产该期实际工作量

③双倍余额递减法

年折旧额＝期初固定资产净值×2/预计使用年限；最后两年改为直线法。

④年数总和法

年折旧额＝（原价－预计净残值）×年折旧率年折旧率用递减分数来表示，将逐期年数相加作为递减分数的分母，将逐期年数倒转顺

序分别作为各年递减分数的分子。

注会《会计》高频考点：固定资产的后续支出

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1.资本化的后续支出

2.费用化的后续支出

【考频分析】

考频：★★★★

复习程度：掌握本考点。

【高频考点】固定资产的后续支出

1.资本化的后续支出：与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件

的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。

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2.费用化的后续支出：与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条

件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用等。

注会《会计》高频考点：固定资产的处置

【内容导航】

1.终止确认固定资产的账务处理

2.持有待售的固定资产

3.固定资产盘亏的处理【考频分析】考频：★★★★

复习程度：熟悉了解本考点。【高频考点】固定资产的处置

1.终止确认固定资产的账务处理

企业处置固定资产时通常是通过“固定资产清理”进行核算的。固定资产清理完成后的净收益记入“营业外收入”科目，固定资产清理完成后的净损失记入“固定资产支出”科目。

2.持有待售的固定资产

（1）同时满足下列条件的非流动资产（包括固定资产）应当划分为持有待售：

①已经就处置该非流动资产作出决议；

②已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；

③该项转移将在一年内完成。

（2）企业对于持有待售的固定资产应当调整该固定资产的预计净残值，使该固定资产的预计净残值反映其公允价值减去处置费用后的净额的金额，但不得超过符合持有待售条件时该固定资产的原账面价值。

（3）划分为持有待售的固定资产，账面价值高于公允价值减去处置费用后的净额的，应该按照差额计提减值：

借：资产减值损失贷：固定资产减值准备

3.固定资产盘亏的处理

固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益。企业在财产清查中盘亏的固定资产，按盘亏固定资产的账面价值转入“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”科目，按管理权

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限报经批准后处理时，按可收回的保险赔偿或过失人赔偿，借记“其他应收款”科目同时结

转“待处理财产损溢”科目，将净损失金额记入“营业外支出”。

无形资产

注会《会计》高频考点：无形资产的初始计量

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1.常见的无形资产

2.无形资产的初始计量【考频分析】考频：★★★★★

复习程度：掌握本考点。

【高频考点】无形资产的初始计量

1.常见的无形资产：专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权。

2.无形资产的初始计量

（1）一般无形资产：企业通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产的成本。 对于不同来源取得的无形资产，其成本构成不尽相同。

（2）土地使用权：

企业取得的土地使用权，通常应当按照取得时所支付的价款及相关税费确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：

①房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。

②企业外购的房屋建筑物，实际支付的价款中包括土地以及建筑物的价值，则应当对支付的价款按照合理的方法(例如，公允价值比例)在土地和地上建筑物之间进行分配；如果确实无法在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产，按照固定资产确认和计量的规定进行处理。

③自行研发无形资产的初始计量：