2020年2月26日住建部办公厅下发《关于加强新冠肺炎疫情防控有序推动企业开复工工作的通知》，明确要求：规范工程价款结算，政府和国有投资工程不得以审计机关的审计结论作为工程结算依据，建设单位不得以未完成决算审计为由，拒绝或拖延办理工程结算和工程款支付。

建设工程施工合同纠纷中，审计部门的审计结论能否作为工程结算的依据？

随着国家对“以审计结果作为政府投资建设项目竣工结算依据”的有关规定的清理，司法裁判今后会发生什么变化？值得我们关注。

小编认为，一直以来审计机关是代表国家对各级政府、国有金融机构和企业事业组织的财务收支或者财务收支的真实、合法和效益进行审计监督。但审计监督在性质上是一种行政监督，对民事合同当事人也不具有法律的约束力。审计机关和财政部门的审计结果，本质上也是一种证据，是否采信，应由法院和仲裁机构根据实际情况确定。

除非双方当事人事先在明确约定以财政部门、审计部门的审核、审计结果作为工程款结算依据。否则，招标文件或承包合同中规定以审计结论作为工程结算的依据，无论是发生在全国人大法工委复函之前，还是之后，都违背了合同法的公平原则，很多时候实际上都是承包人不得不接受的条款，非平等、自愿协商的结果。

双方当事人对工程计价标准或计价方法已有约定的情况下，应当尊重当事人的意思自治。工程结算，应该以按照合同约定的实际完成的工程量，结合合同约定的结算条件进行。

实践中，财政性资金投资项目的工程结算，发包人常以审计部门的审计工作不能在建设工程合同规定的竣工结算期内完成，导致建设工程施工合同约定的工程结算条款形同虚设，以致于施工人的工程款常常难以按约结算。

本篇文章以建设工程施工合同纠纷中审计部门的审计结论能否作为工程结算的依据为基础，整理了相关裁判规则和司法观点。

什么是审计？

审计是一种经济监督活动，是由国家授权或接受指令、委托的专职机构和人员，依照国家法规、审计准则和会计理论，运用专门的方法，对被审计单位的财政、财务收支、经营管理活动及其相关资料的真实性、正确性、合规性、合法性、效益性进行审查和监督，评价经济责任，鉴证经济业务，用以维护财经法纪、改善经营管理、提高经济效益的一项独立性的经济监督活动。

根据审计机构设立及接受审计的来源依据不同，分为：国家审计、单位审计、社会审计。

审计部门是指什么“部门”？

广义上的审计部门是指从事经济审计的机构。在我国，根据审计机构设立及接受审计的来源依据不同，广义的审计部门包括：国家审计机关，单位内部审计机构，社会审计机构。狭义的审计部门一般是指国家审计机关，即政府审计、行政审计。

★国家审计机关是依据《审计法》设立于行政机关的审计机构，“国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支，国有的金融机关和企业事业组织财务收支，以及其他依照本法规定应当接受审计的财政收支、财务收支，依照本法规定接受审计监督。审计机关对前款所列财政收支或者财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督。”因国家审计机关系国家设立，设立于行政机关，故其审计也通常称为国家审计、政府审计、行政审计。

★单位内部审计机构是企事业单位等根据企业管理需要设立的审计机构，是对这些企业事业组织单位自身的财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督。因其设立于前述单位内部，也仅仅对单位内部财务收支进行审计，所以也称为单位审计、单位内部审计。

★社会审计机构是经工商注册登记设立的专门审计机构，是面向社会接受单位、个人委托对其财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计。因其通过工商登记设立，审计工作来源于社会组织或者个人委托，故其称为社会审计、专业审计。

前几年来，北京、上海、山东、江西等多个地区先后出台了地方性审计条例或审计监督条例，规定政府投资和以政府投资为主的建设项目“以审计结果作为工程竣工结算依据”，规定“以审计结果作为建设工程竣工结算依据”出发点是为了保护国有资产不流失、监督财政资金合理使用。

为什么受到业界反对？

政府投资的建设项目，过去往往在招标文件中，规定工程竣工后，发包人和承包人的结算，最终必须以审计结果为准，并写进承包合同中。工程结算与审计结论的矛盾集中体现在二者在工程价款计算的差异上。将审计结论作为工程结算的依据，从表面上看明确了工程价款确定的依据，确立了审计结论在工程价款确定上的优先效力，似乎有助于减少纠纷的产生，实则打破了结算、决算与审计原有的逻辑关系，对相关制度之间的平衡产生冲击。

从政府的角度来看，对于投资管控是有必要的，但是这种管控往往程序繁琐，耗费的时间很长，不能及时解决施工过程中遇到的各种工程变更，导致作为签约方的业主已经下达指令，施工单位不得不执行，但是实施之后，由于业主未能及时上报，或者主管部门不能及时审批，最终在结算时审计或财政评审部门不予确认，导致施工单位无法获得应得工程款，并且引发纠纷。因此，各地出台了以审计结果作为建设工程竣工结算依据规定后，广大施工企业反响强烈，呼吁撤销此规定。因为：

1. 损害了自愿、公平、公正的市场交易原则,严重损害了施工企业的合法权益。
2. 一些政府投资工程的建设单位以等候审计结果为由拖延工程结算时间，进而拖延支付工程款，使施工企业不堪负重，并直接影响对材料、设备供应商及劳务企业的款项结算和支付。
3. 通过地方立法强制性地将第三方做出的审计结果作为平等主体之间签订的民事合同的价款结算依据，实际上是以行政定价代替市场定价。
4. 审计机关和被审计单位之间是一种行政监督关系，审计机关并没有对具体交易行为进行定价的权力。

结算、决算与审计的关系探析

《审计法》及其实施条例中并没有关于“结算”、“决算”和“审计”关系的规定。《基本财务管理规定》第38条明确规定工程结算是基本建设项目竣工财务决算的依据之一，这一特点体现了结算与决算的最重要的联系。《审计法实施条例》第20条第2款规定了基本建设项目审计的内容，包括建设项目的总预算或者概算的执行情况、年度预算的执行情况和年度决算、单项工程结算、项目竣工决算。由此可见，除了单项工程结算之外，结算与审计并无直接联系，而是以项目决算作为连接的桥梁。结算、决算与审计的关系简而言之就是，结算是决算的基础和依据，而决算是审计的重要内容。

结算与审计分属于两种法律关系。建设项目审计是一种行政法律行为，受法律法规调整，其目的主要在于揭露基本建设项目中的违法违规行为，提高财政资金的使用效益，是一种行政监督行为，审计结论只对被审计单位有直接约束力，而不及于承包方。工程结算是一种民事法律行为，是作为平等民事主体的建设方和承包方之间对工程造价进行审查、核对用以确定最终结算的一种办法，结算结果对建设方和承包方均具有法律约束力，是支付工程结算款的依据，整个结算过程完全体现了双方当事人意思自治的原则。

◆2017年6月5日，全国人大常委会法制工作委员会法制备案审查室对中国建筑业协会就此问题的立法审查函作出《关于对地方性法规中以审计结果作为政府投资建设项目竣工结算依据有关规定提出的审查建议的复函》。复函指出：“地方性法规中直接以审计结果作为竣工结算依据和应当在招标文件中载明或者在合同中约定以审计结果作为竣工结算依据的规定，限制了民事权利，超越了地方立法权限，应当予以纠正。”并要求有关地方人大常委会对地方法规中的相关规定进行自行清理、纠正。复函发出前，法工委于2017年4月12日致函国务院法制办公室，建议通过督促清理、备案审查等方式推动纠正地方政府规章中“以审计结果作为政府投资建设项目竣工结算依据”的有关规定。

◆2017年5月24日，国务院法制办向各省、自治区、设区的市人民政府办公厅（室）印送了《关于纠正处理地方规章中以审计结果作为政府投资建设项目竣工结算依据的有关规定的函》，全国人大法工委则发函要求地方人大进行清理。目前，全国大部分地方都下文废止了原来关于政府投资项目以审计结果为竣工结算依据的地方性法规和部门规章。政府投资项目的招标文件中，一般不再规定以审计结果作为竣工结算依据，但是有些地方尽管招标文件不写，却要求签约时作为一个条款进行约定。

目前已有北京、上海、河北、安徽、江西、云南、海南、宁夏8地对相关条例或办法进行了修改。

◆2017年9月22日通过的《北京市人民代表大会常务委员会关于修改〈北京市审计条例〉的决定》将第二十三条修改为：“政府投资和以政府投资为主的建设项目纳入审计项目计划的，建设单位可以与承接项目的单位或者个人在合同中约定，双方配合接受审计，审计结论作为双方工程结算的依据；依法进行招标的，招标人可以在招标文件中载明上述内容。”

◆2017年11月23日通过的《上海市人民代表大会常务委员会关于修改本市地方性法规的决定》对《上海市审计条例》的修改，将第十四条第三款修改为：“政府投资和以政府投资为主的建设项目，按照国家和本市规定应当经审计机关审计的，建设单位或者代建单位可以在招标文件以及与施工单位签订的合同中明确以审计结果作为工程竣工结算的依据。审计机关的审计涉及工程价款的，以招标投标文件和合同关于工程价款及调整的约定作为审计的基础。”

其中，北京、上海、海南3地将各地相关条例中规定“应当”在招标文件中载明，或者在合同中约定以审计结果作为竣工结算的依据的情况，修改为“可以”。河北、安徽2地除将原条例中“应当”修改为“可以”外，还删去了关于保留一定比例的待结价款在审计后结清的有关规定。云南、宁夏2地在修改中直接删除了相关内容。江西虽未对原相关条例进行修改，但出台了《关于进一步完善和规范投资审计工作实施意见》，明确规定不能强制要求以审计结果作为建设项目竣工结算依据。

◆2018年6月12日，江苏省高级人民法院召开第6次审判委员会，对建设工程施工合同纠纷案件审理中的若干问题进行了专题讨论，6月26日印发了《江苏省高级人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件若干问题的解答》。有关审计问题解答如下：

当事人约定以行政审计、财政评审作为工程款结算依据的如何处理？

当事人约定以行政审计、财政评审作为工程款结算依据的，按照约定处理。但行政审计、财政评审部门明确表示无法进行审计或者无正当理由长期未出具审计结论，当事人申请进行司法鉴定的，可以准许。

◆2019年9月4日，工信部发布的《及时支付中小企业款项管理办法（征求意见稿）》提出：不得以审计作为支付中小企业款项的条件，不得以审计结果作为结算依据。

◆2020年2月26日住建部办公厅下发《关于加强新冠肺炎疫情防控有序推动企业开复工工作的通知》，明确要求：规范工程价款结算，政府和国有投资工程不得以审计机关的审计结论作为工程结算依据，建设单位不得以未完成决算审计为由，拒绝或拖延办理工程结算和工程款支付。