内容概要

财政部和国家税务总局于近日发布了财政部税务总局公告2019年第34号《关于在中国境内无住所的个人居住时间判定标准的公告》（以下简称“34号公告”）以及财政部税务总局公告2019年第35号《关于非居民个人和无住所居民个人有关个人所得税政策的公告》（以下简称“35号公告”），全面概括了新个人所得税法下无住所个人个人所得税的处理。上述文件自2019年1月1日起施行。

本快讯旨在阐述其主要内容及影响。

主要内容

《关于在中国境内无住所的个人居住时间判定标准的公告》

在中国境内无住所的个人居住时间的判定标准如下：

1. 无住所个人一个纳税年度在中国境内累计居住满183天的，如果此前六年在中国境内每年累计居住天数都满183天而且没有任何一年单次离境超过30天，该纳税年度来源于中国境内、境外所得应当缴纳个人所得税；如果此前六年的任一年在中国境内累计居住天数不满183天或者单次离境超过30天，该纳税年度来源于中国境外且由境外单位或者个人支付的所得，免予缴纳个人所得税。 此前六年是指该纳税年度的前一年至前六年的连续六个年度，此前六年的起始年度自2019年（含）以后年度开始计算。
2. 在中国境内停留的当天满24小时的，计入中国境内居住天数，在中国境内停留的当天不足24小时的，不计入中国境内居住天数。

《关于非居民个人和无住所居民个人有关个人所得税政策的公告》

1. 明确了所得来源地的规定

1）本公告就工资薪金所得、数月奖金以及股权激励所得、董事、监事及高层管理人员取得报酬所得的所得来源地作了明确的规定，总结如下：

2）本公告也明确了无住所个人有关工资薪金所得的中国境内工作期间、境内工作天数以及境内、境外收入额的确定方法：

►中国境内工作期间按照个人在中国境内工作天数计算，包括其在中国境内的实际工作日以及在中国境内工作期间在中国境内外享受的公休假、个人休假、接受培训的天数

►在中国境内、境外单位同时担任职务或仅在中国境外单位任职的个人，在境内停留的当天不足24小时的，按照半天计算境内工作天数。即离开中国大陆和返回中国大陆的当天各算半天中国境内天数

►在中国境内、境外单位同时担任职务或仅在中国境外单位任职，且当期同时在中国境内、境外工作的，按照工资薪金所属境内、境外工作天数占当期总公历天数的比例计算确定来源于境内、境外工资薪金所得的收入额

3）另外，关于无住所个人取得数月奖金以及股权激励所得的所得来源地的确定规定如下：

►无住所个人在中国境内履职或者执行职务时收到的数月奖金或者股权激励所得，归属于中国境外工作期间的部分，为来源于境外的工资薪金所得

►无住所个人停止在中国境内履约或执行职务离境后收到的数月奖金或股权激励所得，对属于中国境内工作期间的部分，为来源于境内的工资薪金所得

►具体计算方法为：数月奖金或股权激励乘以数月奖金或者股权激励所属工作期间境内工作天数与所属工作期间总公历天数之比

►无住所个人一个月内取得的境内外数月奖金或者股权激励包含归属于不同期间的多笔所得的，应当先分别按照本公告规定计算不同归属期间来源于境内的所得，然后再加总计算当月来源于境内的数月奖金或者股权激励收入额

2. 列示了关于无住所个人工资薪金所得收入额计算的方法

1）若无住所个人为非高管人员，其取得的工资薪金所得按如下规定计算：

2）若无住所个人为高管人员，其取得的工资薪金所得按如下处理：

3. 明确了关于无住所个人税款计算的规定

1）关于居民个人税款计算的规定

►无住所居民个人取得综合所得，年度终了后，应按年计算个人所得税；有扣缴义务人的，由扣缴义务人按月或者按次预扣预缴税款；需要办理汇算清缴的，按照规定办理汇算清缴，年度综合所得应纳税额计算公式如下（公式四）：

年度综合所得应纳税额=（年度工资薪金收入额+年度劳务报酬收入额+年度稿酬收入额+年度特许权使用费收入额-减除费用-专项扣除-专项附加扣除-依法确定的其他扣除）×适用税率-速算扣除数

►无住所居民个人为外籍个人的，2022年1月1日前计算工资薪金收入额时，已经按规定减除住房补贴、子女教育费、语言训练费等八项津补贴的，不能同时享受专项附加扣除

2）关于非居民个人税款计算的规定

►非居民个人当月取得工资薪金所得按照本公告规定计算出当月收入额，减去税法规定的减除费用后的余额，为应纳税所得额，适用月度税率表计算应纳税额。

►非居民个人一个月内取得数月奖金，单独按照本公告规定计算出当月收入额，不与当月其他工资薪金合并，按6个月分摊计税，不减除费用，适用月度税率表计算应纳税额，在一个公历年度内，对每一个非居民个人，该计税办法只允许适用一次。计算公式如下（公式五）：

当月数月奖金应纳税额=[（数月奖金收入额÷6）×适用税率－速算扣除数]×6

►非居民个人一个月内取得股权激励所得，单独按照本公告规定计算出当月收入额，不与当月工资薪金合并，按6个月分摊计税（一个公历年度内的股权激励所得应合并计算），不减除费用，适用月度税率表计算应纳税额，计算公式如下（公式六）：

当月股权激励所得应纳税额＝[（本公历年度内股权激励所得合计额÷6）×适用税率－速算扣除数]×6-本公历年度内股权激励所得已纳税额

4. 完善了关于无住所个人适用税收协定的规定

按照我国签订的避免双重征税协定、内地与香港、澳门签订的避免双重征税安排（以下称“税收协定”）居民条款规定为缔约对方税收居民的个人（以下称“对方税收居民个人”），可以按照税收协定及财政部、税务总局有关规定享受税收协定，也可以选择不享受税收协定待遇计算纳税。

无住所个人适用税收协定的规定如下：

5. 明确了关于无住所个人相关征管的规定

1）关于预计境内居住时间的规定

►无住所个人在一个纳税年度内首次申报时，应当根据雇佣合同约定等情况预计一个纳税年度内在境内居住的天数以及在税收协定规定的期间内在境内停留的天数，按照预计情况计算缴纳税款。实际情况与预计情况不符的，分别按照以下规定处理：

a)无住所个人预先判定为非居民个人，因延长居住天数达到居民个人条件的，一个纳税年度内税款扣缴方法保持不变，年度终了后按照居民个人的有关规定办理汇算清缴，但该个人在当年离境且预计年度内不再入境的，可以选择在离境之前办理汇算清缴。

b)无住所个人预先判定为居民个人，因缩短居住天数不能达到居民个人条件的，在不能达到居民个人条件之日起至年度终了15天内，应当向主管税务机关报告，按照非居民个人重新计算应纳税额，申报补缴税款，不加收税收滞纳金。需要退税的，按照规定办理。

c)无住所个人预计一个纳税年度境内居住天数累计不超过90天，但实际累计居住天数超过90天的，或者对方税收居民个人预计在税收协定规定的期间内境内停留天数不超过183天，但实际停留天数超过183天的，待达到90天或者183天的月度终了后15天内，应当向主管税务机关报告，就以前月份工资薪金所得重新计算应纳税款，并补缴税款，不加收税收滞纳金。

2）关于境内雇主报告境外关联方支付工资薪金所得的规定

►无住所个人在境内任职、受雇取得来源于境内的工资薪金所得，凡境内雇主与境外单位或者个人存在关联关系，将本应由境内雇主支付的工资薪金所得，部分或者全部由境外关联方支付的，无住所个人可以自行申报缴纳税款，也可以委托境内雇主代为缴纳税款。无住所个人未委托境内雇主代为缴纳税款的，境内雇主应当在相关所得支付当月终了后15天内向主管税务机关报告相关信息，包括境内雇主与境外关联方对无住所个人的工作安排、境外支付情况以及无住所个人的联系方式等信息

6. 非居民个人2019年1月1日后取得所得，按原有规定多缴纳税款的，可以依法申请办理退税。与本公告相关的文件或文件条款同时废止。

我们的观察

1. 新法下的六年例外规则从2019年开始计算，2018年以前年度均不计算在内，所以到2024年才是第一个6年。此外，自2019年起任一年度如果有单次离境超过30天或累计居住不满183天的情形，六年的连续年限将重新计算。这样一来，在境内工作的外籍个人也将更容易满足境外所得的免税条件。
2. 从2019年开始，计算在中国境内累计居住天数的方法与之前不同。在旧税法下，判断个人在境内是否居住超过90天、满183天等时，离开中国大陆和返回中国大陆的当天即使不满24小时，都作为中国境内天数。而在新税法下，离开和返回当日由于在境内停留不足24小时，均不计入中国境内天数。因此，在判断无住所个人是否为居民个人，单次离境天数是否超过30天等时需要注意。总的来说，更加宽松。
3. 对于无住所个人取得数月奖金或者股权激励所得，原来规定按在华工作月份数计算应纳税所得额。按照新的规定，将按照境内工作天数占总工作天数的比率计算，这更加合理。
4. 由于引入了综合所得的概念，对于有境外兼职的无住所个人，从原先在税款上按照天数、来源地和支付人分摊改为在所得额上分摊，但计算公式和分摊方式基本实现了平移。
5. 无住所个人在一个纳税年度首次申报时，可按合同约定等情况自行判断自己当年是否会成为居民个人，从而采用不同的预扣预缴计算方法计算月度个人所得税。由于居民个人与非居民个人计税方法不同，并且一旦选择按非居民个人报税，一个年度内不能改变，因此，企业和纳税人在每年的年初需要谨慎地做好预判。
6. 财税（2018）164号文仅规定了居民个人取得全年一次性奖金和从上市公司取得的股权激励所得可按规定享受优惠算法，本次明确了非居民个人取得的数月奖金以及股权激励所得的计税方法，企业在计算个人所得税时需要加以区分。

下一步建议

企业和纳税人需要全面熟悉本公告的具体内容。如果有相关问题，可咨询当地的主管税务机关，也欢迎联系安永的专业人士。

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