准则修订背景

《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》（以下简称非货币性准则）于 2006年发布后，一直没有修改。2017年，财政部部发布了修订后的《企业会计准则第 14 号—收入》（以下简称新收入准则），自 2018 年 1 月 1日起分步实施，对相关业务作出新的规范要求。为在会计处理上与新收入准则保持一致，有必要对非货币准则做出相应调整。同时进一步修订了之前准则未明确的一些事项。因此，财政部于2019年1月份发布了非货币性准则的征求意见稿，并于本月正式印发修订了该准则，并于6月10日起实施。

变化一：非货币性定义的变化

【旧准则】非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。

【新准则】非货币性资产交换，是指企业主要以固定资产、无形资产、投资性房地产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。

【新旧差异】新准则的定义没有存货作为非货币资产交换的例子，原因是存货换取客户的非货币性资产交换适用14号新的收入准则。

变化二：货币性资产的定义

【旧准则】货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产。

【新准则】货币性资产，是指企业持有的货币资金和收取固定或可

确定金额的货币资金的权利。

【新旧差异】定义总体保持一致，但新准则用“权利”替代了“资产”一词，范围更广泛，有些权利不一定能够满足资产确认的条件。

变化三：新非货币性准则增加了适用范围表述

【新准则第三条】本准则适用于所有非货币性资产交换，但下列

各项适用其他相关会计准则：

（一）企业以存货换取客户的非货币性资产的，适用《企

业会计准则第 14 号——收入》。

（二）非货币性资产交换中涉及企业合并的，适用《企

业会计准则第 20 号——企业合并》《企业会计准则第 2 号

——长期股权投资》和《企业会计准则第 33 号——合并财务报表》。

（三）非货币性资产交换中涉及由《企业会计准则第 22

号——金融工具确认和计量》规范的金融资产的，金融资产

的确认、终止确认和计量适用《企业会计准则第 22 号——

金融工具确认和计量》和《企业会计准则第 23 号——金融

资产转移》。

（四）非货币性资产交换中涉及由《企业会计准则第 21

号——租赁》规范的使用权资产或应收融资租赁款等的，相

关资产的确认、终止确认和计量适用《企业会计准则第 21

号——租赁》。

（五）非货币性资产交换的一方直接或间接对另一方持

股且以股东身份进行交易的，或者非货币性资产交换的双方

均受同一方或相同的多方最终控制，且该非货币性资产交换

的交易实质是交换的一方向另一方进行了权益性分配或交

换的一方接受了另一方权益性投入的，适用权益性交易的有

关会计处理规定。

【差异解读】原非货币准则没有对准则的适用范围进行规范，当非货币准则规定的会计处理原则与其他准则规定的会计处理原则不一致

时，可能因准则适用范围不清而导致实务差异。因此，新的非货币准则明确适用范围，将应遵循其他准则的交易排除在非货币准则之外。

变化四：关于换入资产和换出资产的确认原则

【新准则第4条】企业应当分别按照下列原则对非货币性资产

交换中的换入资产进行确认，对换出资产终止确认：

（一）对于换入资产，企业应当在换入资产符合资产定

义并满足资产确认条件时予以确认；

（二）对于换出资产，企业应当在换出资产满足资产终

止确认条件时终止确认。

【新准则第5条】换入资产的确认时点与换出资产的终止确认

时点存在不一致的，企业在资产负债表日应当按照下列原则

进行处理：

（一）换入资产满足资产确认条件，换出资产尚未满足

终止确认条件的，在确认换入资产的同时将交付换出资产的

义务确认为一项负债。

（二）换入资产尚未满足资产确认条件，换出资产满足

终止确认条件的，在终止确认换出资产的同时将取得换入资

产的权利确认为一项资产。

【差异解读】新准则新增加了非货币资产交换换入资产和换成资产的确认原则，以及入资产的确认时点与换出资产的终止确认时点存在不一致的处理原则，和旧准则比，企业可以更加明确。

变化五：关于换入资产和换出资产的计量的变化

【新准则第8条】以公允价值为基础计量的非货币性资产交换，对于换入资产，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本进行初始计量；对于换出资产，应当在终止确认时，将换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益。

有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的，对于换入资产，应当以换入资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的初始计量金额；对于换出资产，应当在终止确认时，将换入资产的公允价值与换出资产账面价值之间的差额计入当期损益。

【新准则第9条】以公允价值为基础计量的非货币性资产交换，涉及补价的，应当按照下列规定进行处理：

（一）支付补价的，以换出资产的公允价值，加上支付补价的公允价值和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益。

有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的，以换入资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的初始计量金额，换入资产的公允价值减去支付补价的公允价值，与换出资产账面价值之间的差额计入当期损益。

（二）收到补价的，以换出资产的公允价值，减去收到补价的公允价值，加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益。

有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的，以换入资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的初始计量金额，换入资产的公允价值加上收到补价的公允价值，与换出资产账面价值之间的差额计入当期损益。

【新准则第10条】以公允价值为基础计量的非货币性资产交换，同时换入或换出多项资产的，应当按照下列规定进行处理：

（一）对于同时换入的多项资产，按照换入的金融资产以外的各项换入资产公允价值相对比例，将换出资产公允价值总额（涉及补价的，加上支付补价的公允价值或减去收到补价的公允价值）扣除换入金融资产公允价值后的净额进行分摊，以分摊至各项换入资产的金额，加上应支付的相关税费，作为各项换入资产的成本进行初始计量。有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的，以各项换入资产的公允价值和应支付的相关税费作为各项换入资产的初始计量金额。

（二）对于同时换出的多项资产，将各项换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额，在各项换出资产终止确认时计入当期损益。

有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的，按照各项换出资产的公允价值的相对比例，将换入资产的公允价值总额（涉及补价的，减去支付补价的公允价值或加上收到补价的公允价值）分摊至各项换出资产，分摊至各项换出资产的金额与各项换出资产账面价值之间的差额，在各项换出资产终止确认时计入当期损益。

【差异解读】新准则具有商业实质下的单项非货币性资产交换以换入资产的公允价值进行会计处理，同时换入多项资产的，应当按照各项换出资产的公允价值的相对比例，将换出资产公允价值总额（涉及补价的，加上支付补价的公允价值或减去收到补价的公允价值）扣除换入金融资产公允价值后的净额进行分摊。

变化六：信息披露的变化

【旧准则第10条】 企业应当在附注中披露与非货币性资产交

换有关的下列信息：

（一）换入资产、换出资产的类别。

（二）换入资产初始计量金额的确定方式。

（三）换入资产、换出资产的公允价值以及换出资产的账面价值。

（四）非货币性资产交换确认的损益

【旧准则第14条】 企业应当在附注中披露与非货币性资产交

换有关的下列信息：

（一）非货币性资产交换是否具有商业实质及其原因。

（二）换入资产、换出资产的类别。

（三）换入资产初始计量金额的确定方式。

（四）换入资产、换出资产的公允价值以及换出资产的账面价值。

（五）非货币性资产交换确认的损益。

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