导读

12月14日上午，国家税务总局对外发布《关于个人所得税综合所得汇算清缴涉及有关政策问题的公告》（财政部 税务总局公告2019年第94号）以及《国家税务总局关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告》（征求意见稿），中智财务公司就上述两个文件做出相关解读。

再次明确汇算清缴的主体和范围

依据个人所得税法的相关规定，《征求意见稿》第一条首先明确汇算清缴的主体是“居民个人”，汇算清缴的范围是“2019年1月1日至12月31日取得的工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费等四项所得（以下称综合所得）的收入额。”

·要求纳税人自行汇总全年收入，变相明确纳税人在汇算清缴中的主体地位和法律关系；

·明确“取得”的概念，即使2019年1月1日取得的是2018年11月的工资，也属于2019年度的综合所得汇算清缴的范围；

·明确不包括“利息、股息、红利所得”、“财产租赁所得”、“财产转让所得”和“偶然所得”；

·明确不包括按照《财政部税务总局关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号）规定，纳税人取得的可以不并入综合所得计算纳税的收入，如全年一次性奖金、解除劳动关系、提前退休、内部退养取得的一次性补偿收入以及上市公司股权激励等。

明确汇算清缴的具体计算公式

《征求意见稿》明确了居民个人综合所得汇算清缴的具体计算公式：

2019年度汇算应退或应补税额=[（综合所得收入额-60000元-“三险一金”等专项扣除-子女教育等专项附加扣除-依法确定的其他扣除）×适用税率-速算扣除数]-2019年已预缴税额

·关于专项扣除的表述多了一个“等”字，是否意味着除“三险一金”外专项扣除项目的扩围，需要关注后续正式文件以及总局相关解释口径；

·全年应纳税所得额的扣除项目中并未提及“准予扣除的捐赠额”，基于个人所得税法相关规定：“个人将其所得对教育、扶贫、济困等公益慈善事业进行捐赠，捐赠额未超过纳税人申报的应纳税所得额百分之三十的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。”考虑到公益性捐赠扣除的相关规定可能要基于“综合和分类相结合的个人所得税制”单独行文另行规定，因此需要关注后续正式文件以及总局后续出台的关于公益性捐赠的具体征管新规；

·公式中并未体现“减免税额”一项，如依据个人所得税法第五条残疾、孤老人员和烈属的所得减征个人所得税的情况，如何在汇算清缴计算公式中予以体现或进行处理，需要关注后续正式文件或相关纳税申报表及相关的减免税申报表的具体填报要求；

·提示并未包含在综合所得内的相关收入对应的已经缴纳的个人所得税，也不应体现在“2019年已预缴税额”内；

·综合所得四个所得项目“收入“和“收入额”的转化以及各扣除项目包含的详细内容见下表。

采用列举的方式明确无需办理年度汇算的纳税人

《征求意见稿》采用列举的形式，将包括《关于个人所得税综合所得汇算清缴涉及有关政策问题的公告》（财政部 税务总局公告2019年第94号）第一条在内的三种情形的纳税人无需办理年度汇算：

（一）纳税人需要补税但综合所得年收入不超过12万元的；

（二）纳税人年度汇算需补税金额不超过400元的；

（三）纳税人已预缴税额与年度应纳税额一致或不申请年度汇算退税的。

· 第一、第二项属于《关于个人所得税综合所得汇算清缴涉及有关政策问题的公告》（财政部 税务总局公告2019年第94号）第一条的内容，属于汇算清缴的例外约定，有效期为2019年度和2020年度；

· 提示注意“综合所得年收入不超过12万元”，指的是“毛收入”，不是“收入额”的概念；

· 在2019年度和2020年度内，纳税人综合所得年收入只要不超过12万元，均无需办理年度汇算事宜；

·在2019年度和2020年度内，纳税人综合所得年收入只要不超过12万元，不论需补税金额多高，也无需办理年度汇算；例如中国公民杨先生综合所得年收入10万，汇算清缴需补税1000元，杨先生也无需办理年度汇算；

·如果“居民个人取得综合所得时存在扣缴义务人未依法预扣预缴税款的情形”，即使“年度汇算需补税金额不超过400元”，也需要进行年度汇算并补缴税款；例如中国公民李先生2019年度综合所得汇算需要补缴税款100元，本属于无需办理年度汇算的纳税人，但税务机关发现李先生所在单位为其预扣预缴月度工资薪金所得个人所得税时少扣缴200元，在如此情形下李先生需要通过2019年度汇算清缴申报并补缴税款300元；需要继续关注税务机关如何有效、及时的发现“扣缴义务人未依法预扣预缴税款的情形”，另外，如果“扣缴义务人未依法预扣预缴税款的情形”属于疏忽造成的而且扣缴单位进行了更正申报并补缴了税款，纳税人是否还是可以继续享受无需办理年度汇算？

· 三种无需办理年度汇算的情形，理论上也应该通过纳税人自行汇总、计算后得出答案，因此我们提醒纳税人尽快从扣缴单位获得收入和已缴税款的数据并同时登陆所在地区的自然人税收管理系统的网页（web）端线上查询收入和纳税申报的详细情况之后，判断是否属于无需办理年度汇算的纳税人。

采用列举的方式明确需要办理年度汇算的纳税人

《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第二十五条规定，取得综合所得需要办理汇算清缴的情形包括：

（一）从两处以上取得综合所得，且综合所得年收入额减除专项扣除的余额超过6万元；

（二）取得劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得中一项或者多项所得，且综合所得年收入额减除专项扣除的余额超过6万元；

（三）纳税年度内预缴税额低于应纳税额；

（四）纳税人申请退税。

《征求意见稿》对于需要办理年度汇算的纳税人进行了细化，当然列举的口径也和列举的“无需办理年度汇算的纳税人”相呼应：

（一）已预缴税额大于年度应纳税额且申请退税的。包括：

1、2019年度综合所得收入额不足6万元但已预缴个人所得税

2、年度中间劳务报酬、稿酬、特许权使用费适用的预扣预缴率高于综合所得年适用税率

3、预缴税款时，未扣除或未足额扣除减除费用、专项扣除、专项附加扣除、依法确定的其他扣除

4、年中就业、退职或者部分月份没有收入

5、没有任职受雇单位，仅取得劳务报酬、稿酬、特许权使用费所得，需要通过年度汇算办理各种税前扣除的

6、纳税人取得劳务报酬、稿酬、特许权使用费所得，年度中间适用的预扣预缴率高于全年综合所得年适用税率的

7、预缴税款时，未享受或者未足额享受综合所得税收优惠的，如残疾人减征个人所得税优惠

8、有符合条件的公益慈善捐赠支出，但预缴税款时未办理扣除

（二）2019年度综合所得收入超过12万元且需要补税金额在400元以上的。包括取得两处及以上综合所得，合并后适用税率提高导致已预缴税款小于年度应纳税额等情形。

首次明确简易申报和便捷退税

《征求意见稿》首次明确“2019年度综合所得收入额不超过6万元且已预缴个人所得税的，税务机关在网上税务局（包括个人所得税手机APP）提供便捷退税功能，纳税人可以在2020年3月1日至5月31日期间，通过简易申报表办理年度汇算退税”。

·适用条件：年综合所得收入额不超6万且需要申请退税

·办理渠道：网上税务局（包括个人所得税手机APP）

·办理时间：3-5月

预填报功能是否仅限于网上税务局渠道

《征求意见稿》明确“纳税人可优先通过网上税务局（包括个人所得税手机APP）办理年度汇算，税务机关将按规定为纳税人提供申报表预填服务”。

·如果纳税人采用扣缴义务人代理申报或委托申报的，是否可以享受预填报功能或是部分享受预填报功能，需要我们后续予以关注。

尚未承诺退税到账时间

《征求意见稿》并未提到提交年度汇算退税申请后退税款项的到账时间。

提供便捷的补税渠道

《征求意见稿》明确“纳税人办理年度汇算补税的，可以通过网上银行、POS机刷卡、银行柜台、非银行支付机构等转账方式缴纳。”

·“非银行支付机构”应包括支付宝、微信等常用支付手段

·尚未明确扣缴义务人代理年度汇算申报需要补缴税款的，纳税人是否可以享受上述便捷的个人支付方式。

因移居境外注销中国户籍的纳税申报可能出现的汇算清缴的特殊情况并未出现在此次的《征求意见稿》中

依据《关于个人所得税自行纳税申报有关问题的公告》（国家税务总局公告 2018年第62号）的第五条的规定，“纳税人因移居境外注销中国户籍的，应当在申请注销中国户籍前，向户籍所在地主管税务机关办理纳税申报，进行税款清算。纳税人在注销户籍年度取得综合所得的，应当在注销户籍前，办理当年综合所得的汇算清缴，尚未办理上一年度综合所得汇算清缴的，应当在办理注销户籍纳税申报时一并办理。”

《征求意见稿》中关于特殊情况的办理时间仅提到了“在中国境内无住所的纳税人在此期限前离境的，可以在离境前办理年度汇算。”并未对因移居境外注销中国户籍的纳税申报可能产生的综合所得汇算清缴的时间点进行特殊约定。

明确在一定范围内扣缴义务人应为纳税人办理年度汇算

《征求意见稿》明确扣缴义务人“应当”为取得工资薪金或连续性取得劳务报酬所得的纳税人办理年度汇算，前提是“纳税人向扣缴义务人提出代办要求”。

毫无疑问《征求意见稿》的规定增加了扣缴义务人的额外负担和法律风险，基于合规性考虑，我们的建议如下：

·提前准备2019年度工资薪金及连续性劳务报酬的相关发放和申报个税数据，在规定的时间内（2020年2月之前）将数据提供给纳税人；

·结合公司内部情况，考虑集中汇算清缴的方式方法和工作流程；

·和纳税人进行充分的沟通，讲解汇算清缴政策，介绍集中汇算清缴的工作流程和要求；

·寻求专业服务机构（如专业薪税服务机构：中智财务咨询有限公司）的帮助。