（二）税务处理

根据18号公告规定，上市公司依照《上市公司股权激励管理办法》要求建立职工股权激励计划，并按我国企业会计准则的有关规定，在股权激励计划授予激励对象时，按照该股票的公允价格及数量，计算确定作为上市公司相关年度的成本或费用，作为换取激励对象提供服务的对价。上述企业建立的职工股权激励计划，其企业所得税的处理，按以下规定执行：

1、对股权激励计划实行后立即可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。（授予日不行权，则不做税务处理）

2、对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等待期）方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除

（三）股权激励的税务与会计差异处理及纳税调整

三、上市公司股权激励个人所得税方面的税务处理

（3）企业面向全体员工实施的股权奖励，不得适用股权奖励分期缴纳个人所得税政策。

2、应纳税所得额的计算

个人获得股权奖励时，应按照“工资薪金所得”项目计算纳税。股权奖励的计税价格参照获得股权时的公平市场价格确定。根据国家税务总局公告2016年第62号规定，上市公司股票的公平市场价格，按照取得股票当日的收盘价确定。取得股票当日为非交易日的，按照上一个交易日收盘价确定。

符合规定条件的，在2021年12月31日前，不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表，计算纳税。计算公式为：

应纳税额＝股权激励收入×适用税率－速算扣除数

居民个人一个纳税年度内取得两次以上（含两次）股权激励的，应合并计算纳税。

3、获得股权奖励后，其他纳税问题

（1）技术人员转让奖励的股权（含奖励股权孳生的送、转股）并取得现金收入的，该现金收入应优先用于缴纳尚未缴清的税款。

（2）技术人员在转让奖励的股权之前企业依法宣告破产，技术人员进行相关权益处置后没有取得收益或资产，或取得的收益和资产不足以缴纳其取得股权尚未缴纳的应纳税款的部分，税务机关可不予追征。

（五）股权激励可适用递延纳税期限

根据财税〔2016〕101号文第二条，对上市公司股票期权、限制性股票和股票奖励适当延长纳税期限：上市公司授予个人的股票期权、限制性股票和股权奖励，经主管税务机关备案，个人可自股票期权行权、限制性股票解禁或取得股票奖励之日起，在不超过12个月的期限内缴纳个人所得税。

前提条件：对股权激励或技术成果投资入股选择适用递延纳税政策的，企业应在规定期限内到主管税务机关办理备案手续。未办理备案手续的，不得享受本通知规定的递延纳税优惠政策。

上市公司实施股权激励，个人选择在不超过12个月期限内缴税的，上市公司应自股票期权行权、限制性股票解禁、股权奖励获得之次月15日内，向主管税务机关报送《上市公司股权激励个人所得税延期纳税备案表》，上市公司初次办理股权激励备案时，还应一并向主管税务机关报送股权激励计划、董事会或股东大会决议。

四、上市公司股权激励涉及主要准则及政策法规

企业会计准则：《企业会计准则第11号–股份支付》

企业所得税：《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号 ）

个人所得税：

《财政部 国家税务总局关于个人转让股票所得继续暂免征收个人所得税的通知》（财税字〔1998〕61号 ）

《财政部 国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号 ）

《国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》（国税函〔2006〕902号 ）

《财政部 国家税务总局关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税〔2009〕5号 ）

《财政部 国家税务总局关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税〔2015〕116号 ）

《财政部 税务总局关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号 ）

《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101号 ）

《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第62号 ）

01、填表说明速递

（1）第1列“账载金额”：填报纳税人按照国家有关规定建立职工股权激励计划，会计核算计入成本费用的金额。

（2）第2列“实际发生额”：填报纳税人根据本年实际行权时股权的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量计算确定的金额。

（3）第5列“税收金额”：填报行权时按照税收规定允许税前扣除的金额。按照第1列和第2列孰小值填报。

（4）第6列“纳税调整金额”：填报第1-5列的余额。

02、解释

以《探讨：股权激励的企业所得税处理（修正版）》中的例子为例，我们先重温一下例子。

例甲股份有限公司（简称甲公司）是在A股上市的居民企业，适用所得税税率为25%。2019年12月决定实施一项股权激励计划。向该公司2019年12月底在职的20名高管人员授予每人10000份的股票期权，规定只要从2020年1月1日起，在甲公司任职满3年，在第四年的1月1日起，即2023年1月1日起的六个月内，可以以每股6元的价格购买甲公司的股票，授予日股票期权的公允价值未6元每份，甲公司股票当日的收盘价格为10元每股。

2020年12月31日，甲公司股票收盘价格为15元每股，上述高管人员没有人离职，预计到2022年12月31日会有3人离职。2021年12月31日，甲公司股票收盘价为18元每股，上述高管人员累计有1人离职，预计到2022年12月31日累计会有4人离职。2022年12月31日，甲公司股票收盘价为16元每股，上述高管人员累计有3人离职。2023年4月，上述还在职的17名高管行权，行权当日，甲公司股票收盘价20元每股。

这三年还没事，主要问题出在2023年，即股权激励到期，激励对象实际行权的年度。

各位水友看到了吗？如果按照填表说明的逻辑去填写附表的话，股权激励的费用在等待期内可以顺利进行纳税调增，但到了实际行权时，很可能就造成无法进行纳税调减，从而无法按照18号公告的规定进行税前扣除了。