中级会计实务 第一章 总论 二
2021-10-13上一篇 ： 中级会计实务 第十五章 财务报告 六|下一篇 ： 市税务局第二稽查局 发挥机构职能作用 全力推进扫黑除恶
学习指导
本章着重介绍了合并财务报表的编制方法、相关内部交易的抵销在合并报表中的处理。本 章也是全书最有难度的章节，需要考生有扎实的基础，因为合并报表的基础是长期股权投资，另外在作内部抵销分录时，还会涉及固定资产、无形资产相关折旧（摊销）金额等计算。在学习本章之前，考生务必要夯实前面章节的基础，否则学习起来会相当吃力。
初次学习本章时，考生要理解和记忆并重，相关抵销调整分录在记忆的基础上进行理解。 要站在比较高的角度（集团公司的视角）去看待相关业务，这也是本章的特别之处，分别想一想一笔业务对整个集团和单个公司的不同影响，从而确定抵销分录。第一遍学习完成后，要及时复习，很多内容不是一遍能理解的，所以考生初学感到吃力看不懂，也无需太大压力，没有什么问题是多看几遍解决不了的。此为核心，分析、掌握各种外币交易的处理思路和方法。
第 二节 现金管理
第三节 合并资产负债表
15.3.3 编制合并资产负债表时应进行抵销处理的项目★★★
2. 内部固定资产交易的抵销
内部固定资产交易，是指企业集团内部发生交易的一方与固定资产有关的购销业务。企业集团内部的固定资产交易，根据销售企业销售的是产品还是固定资产，可以将其划分为下述两种类型 ：
类型一：企业集团内部企业将自身生产的产品销售给企业集团内的其他企业作为固定资产使用；
类型二：企业集团内部企业将自身的固定资产出售给企业集团内的其他企业作为固定资产使用。
（3）固定资产清理期间
对于销售企业而言，因内部交易固定资产实现的利润，作为期初未分配利润的一部分结转到以后的会计期间，直到购买企业对该内部交易固定资产进行清理的会计期间。即要区分未清理时和清理时两个阶段进行抵销处理。
对于购买企业而言，对内部固定资产进行清理的会计期间：应在其个别财务报表中表现为固定资产价值的减少；该固定资产清理收入减去该固定资产净值以及有关清理费用后的余额，在其个别利润表中的资产处置收益（出售）或营业外收支（报废、毁损等）反映。
内部交易形成的固定资产清理时相关的抵销处理，如下表。（假设表中固定资产清理后无残值）
为了便于大家学习，我们对于固定资产清理的两种情况（涉及“营业外收支”的“报废毁损”与涉及“资产处置收益”的“出售与转让”）分别在表中作了假设，若遇到提前因报废毁损而需作清理时，只需将“资产处置收益”换成“营业外收支”即可，以此类推。
15.3.4 子公司发生超额亏损在合并资产负债表中的反映 ★☆☆
子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份 额，其余额仍应当冲减少数股东权益，即少数股东权益可以出现负数。
15.3.5 合并资产负债表的格式★☆☆
合并资产负债表的格式综合考虑了企业集团中一般企业和金融企业（包括商业银行、保险公 司和证券公司等）的财务状况列报的要求，与个别资产负债表的格式基本相同，主要增加了 3 个项目，如下表。
第 二节 现金管理
第四节 合并利润表
合并利润表是反映母公司和子公司所形成的企业集团整体，在一定期间内经营成果的会计报表。应当以母公司和子公司的个别利润表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并利润表的影响后，由母公司合并编制。
15.4.1 编制合并利润表时应进行抵销处理的项目 ★☆☆
1. 编制合并利润表时需要进行抵销处理的项目，主要有 ：
（1）内部营业收入和内部营业成本项目；
（2）内部销售商品形成存货、固定资产、无形资产等项目中包含的未实现内部销售损益；
（3）内部销售商品形成固定资产、无形资产等项目计提折旧额或摊销额中包含的未实现内部销售损益；
（4）内部应收款项计提的坏账准备以及内部销售商品形成存货、固定资产、无形资产等计提的资产减值准备中包含的未实现内部销售损益；
（5）内部投资收益项目，包括内部利息收入与利息支出项目、内部股权投资的投资收益项目等。
2. 编制合并利润表需要进行抵销处理的项目，已在本章第三节中作了详细介绍，此处不再赘述。
15.4.2合并利润表基本格式 ★☆☆
合并利润表的格式综合考虑了企业集团中一般工商企业和金融企业（包括商业银行、保险公 司和证券公司）的经营成果列报的要求。与个别利润表的格式基本相同，主要增加了 5 个项目。
第 二节 现金管理
第四节 合并利润表
合并现金流量表是综合反映母公司及其所有子公司组成的企业集团在一定会计期间现金和现 金等价物流入和流出的会计报表。本节提及现金时，除非同时提及现金等价物，均包括现金和现金等价物。
15.5.1 合并现金流量表概述 ★☆☆
1. 现金流量表概述
现金流量表要求按照收付实现制反映企业经济业务所引起的现金流入和流出，其有关经营活动产生的现金流量的编制方法有直接法和间接法两种，具体内容详见本章第一节。
2. 合并现金流量表概述
合并现金流量表的编制原理、编制方法和编制程序与合并资产负债表、合并利润表的编制原理、编制方法和编制程序相同，即：
步骤一：编制合并工作底稿，将母公司和所有子公司的个别现金流量表各项目的数据全部过入同一合并工作底稿中；
步骤二：根据当期母公司与子公司以及子公司相互之间发生的影响其现金流量增减变动的内部交易，编制相应的抵销分录，通过抵销分录将个别现金流量表中重复反映的现金流入量和现金流出量予以抵销；
步骤三：在前述步骤的基础上计算出合并现金流量表的各项目的合并金额，并填制合并现金流量表。
15.5.2 编制合并现金流量表时应进行抵销处理的项目 ★★☆
1. 编制合并现金流量表时，对于母公司与子公司、子公司相互之间发生的下列交易或事项，需要进行抵销处理：
（1）当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量；
（2）当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金；
（3）以现金结算债权与债务所产生的现金流量；
（4）当期销售商品所产生的现金流量；
（5）处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产 和其他长期资产支付的现金等。
2. 编制合并现金流量表时需要进行的抵销处理
15.5.3 合并现金流量表中有关少数股东权益项目的反映 ★☆☆
合并现金流量表编制与个别现金流量表相比，一个特殊的问题就是在子公司为非全资子公司的情况下，涉及子公司与其少数股东之间的现金流入与现金流出的处理问题。
子公司与少数股东之间发生的影响现金流入和现金流出的经济业务包括：
（1）少数股东对子公司增加权益性投资；
（2）少数股东依法从子公司中抽回权益性投资；
（3）子公司向其少数股东支付现金股利或利润等。
为了便于企业集团合并财务报表使用者了解掌握企业集团现金流量的情况，有必要将与子公司少数股东之间的现金流入和现金流出的情况单独予以反映，具体处理如下表：
15.5.4 合并现金流量表的格式 ★☆☆
合并现金流量表的格式综合考虑了企业集团中一般企业和金融企业（包括商业银行、保险公 司和证券公司）的现金流入和现金流出列报的要求，与《企业会计准则第 31 号——现金流量表》应用指南（2006）中现金流量报表的格式基本相同。
第 二节 现金管理
第六节 合并所有者权益变动表
15.6.1 编制合并所有者权益变动表时应进行抵销的项目 ★☆☆
1. 编制合并所有者权益变动表时需要进行抵销处理的项目，主要有：
（1）母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额应当相互抵销；
（2）母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益应当相互抵销；
（3）企业集团内部母子公司之间的投资收益和利润分配应当相互抵销。
2. 编制合并所有者权益变动表时，相关的抵销处理详见本章第三节的相关内容。
15.6.2合并所有者权益变动表的格式 ★☆☆
合并所有者权益变动表的格式与个别所有者权益变动表的格式基本相同。所不同的是，在子 公司存在少数股东的情况下，合并所有者权益变动表应增加“少数股东权益”栏目，反映少数股东权益变动的情况。
第 二节 现金管理
第七节 合并财务报表附注
15.7.1合并财务报表附注概述 ★☆☆
1. 概念
附注是合并财务报表不可或缺的组成部分，是对合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和合并所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。
2. 附注披露应满足的基本要求：
（1）附注披露的信息应是定量、定性信息的结合，从而能从量和质两个角度对企业经济事项完整地进行反映，满足信息使用者的决策需求；
（2）附注应当按照一定的结构进行系统合理的排列和分类，有顺序地披露信息；
（3）附注相关信息应当与合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和合并所有者权益变动表等报表中列示的项目相互参照，以从整体上更好地理解财务报表。
15.7.2 合并财务报表附注披露的内容 ★☆☆
企业（母公司）应当按照规定披露合并财务报表附注信息，主要包括下列内容：
1. 公司基本情况
包括公司概况、合并财务报表范围等。
2. 财务报表的编制基础
包括编制基础、持续经营等。
包括遵循企业会计准则的声明、会计期间、营业周期、记账本位币、同一控制下和非同一控制下企业合并的会计处理方法、合并财务报表的编制方法等。
4. 合并财务报表项目注释
企业（母公司）应当以文字和数字描述相结合，尽可能以列表形式披露合并财务报表重要项目的构成或当期增减变动的情况，并且报表重要项目的明细金额合计，应当与报表项目金额相衔接。在披露顺序上，一般应当按照合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益变动表的顺序及其项目列示的顺序进行披露。
5. 合并范围的变更
包括非同一控制下企业合并增减子公司情况、同一控制下企业合并增减子公司情况等。
6. 在其他主体中的权益
包括在子公司中的权益、在子公司的所有者权益份额发生变化且仍控制子公司的交易、在合营企业或联营企业中的权益、重要的共同经营、在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中的权益等。
7. 与金融工具相关的风险
8. 公允价值的披露
包括以公允价值计量的资产和负债的期末公允价值、持续和非持续第一层次公允价值计量项目市价的确定依据、持续和非持续第二层次公允价值计量项目以及采用的估值技术和重要参数的定性及定量信息、持续和非持续第三层次公允价值计量项目以及采用的估值技术和重要参数的定性及定量信息、持续的第三层次公允价值计量项目以及期初与期末账面价值间的调节信息和不可观察参数敏感性分析、持续的公允价值计量项目、本期内发生各层级之间的转换的原因及确定转换时点的政策、本期内发生的估值技术变更及变更原因、不以公允价值计量的金融资产和金融负债的公允价值情况等。
9. 关联方及关联交易
包括本企业的母公司情况、本企业的子公司情况、本企业合营和联营企业情况、其他关联方情况、关联交易情况、关联方应收应付款项、关联方承诺等。
10. 股份支付
包括股份支付总体情况、以权益结算的股份支付情况、以现金结算的股份支付情况、股份支付的修改和终止情况等。
11. 承诺及或有事项
包括重要承诺事项、或有事项等。
12. 资产负债表日后事项
包括重要的非调整事项、利润分配情况、销售退回、其他资产负债表日后事项说明等。
13. 其他重要事项
包括前期会计差错更正、债务重组、资产置换、年金计划、终止经营、分部信息、其他对投资者决策有影响的重要交易和事项等。
14. 母公司财务报表主要项目注释
企业（母公司）应当以文字和数字描述相结合，尽可能以列表形式披露母公司个别财务报表重要项目的构成或当期增减变动的情况，并且报表重要项目的明细金额合计，应当与报表项目金额相衔接。在披露顺序上，一般应当按照母公司个别资产负债表、个别利润表、个别现金流量表、个别所有者权益变动表的顺序及其项目列示的顺序进行披露。
15. 补充资料
包括当期非经常性损益明细表、净资产收益率及每股收益、境内外会计准则下的会计数据差异等。
会计考试随身学小程序
视频·题库 免费学习
点击开始学习
会计帮APP
【会计帮6.0全新上线】
名师视频课精讲考点
暖心电台播放、题库狂刷不停
微博：@会计帮官微
App：会计帮App
图文：牛逼豆
资料来源：会计帮App
责编：七月
京ICP备2021005880号-1